Tartalmi kivonat
? Dr. Zombori Gyula Hibák, csalások, hamisítások. Mit tehet a könyvvizsgáló? Magyar Könyvvizsgálói Kamara XVI. Országos Szakmai Konferencia Eger, 2008. szeptember 5 Bemutatkozás Dr. Zombori Gyula Okleveles Csalás-Kivizsgáló (CFE - Certified Fraud Examiner) Kandidátus (Ph.D) Mérlegképes Könyvelő Okleveles Szociológus Okleveles Közgazdász Bevezetés – a csaláskivizsgálás, mint szakma CFE Certified Fraud Examiner Okleveles Csalás-Kivizsgáló ACFE Forensic Accounting igazságügyi könyvszakértői tevékenység nemcsak bíróságnak, hanem peres feleknek is Litigation Advisory (könyv)szakértői tevékenység peres ügyekben elsősorban a peres felek számára Association of Certified Fraud Examiners Okleveles Csalás-Kivizsgáló Egyesülete (http://www.acfecom/) Bevezetés - az előadás célja a csalás és a könyvvizsgálat viszonya mi köze a könyvvizsgálónak a csalásokhoz
miért fontos a csalás a könyvvizsgálónak mit tehet a könyvvizsgáló mi a könyvvizsgáló felelőssége (és mi nem) Bevezetés - könyvvizsgálat~kockázatkezelés kötelező biztosítás - kockázatkezelés társadalmi szinten piac biztonságos működése - megbízható információk a beszámolók felhasználói számára átláthatóság és szabályszerűség biztosítása gazdálkodó beszámolója megbízható és valós képet adjon a tulajdonos biztonsága az ügyvezetés esetleges visszaéléseivel szemben Bevezetés - elvárás-beli szakadék könyvvizsgálat: bizonyosságot nyújtó szolgáltatás (assurance sevices) a felhasználó olvasata: a beszámoló megbízható és valós képet ad = nem csalás, nem ámítás a könyvvizsgáló értelmezése: nem abszolút bizonyosság a tevékenység természetéből fakadó korlátozottság (inherent limitation) elvárás-beli szakadék
(expectation gap) könyvvizsgálat lehetőségei és felhasználó elvárásai Bevezetés - elvárás-beli szakadék áthidalása a könyvvizsgáló alapvető érdeke folyamatos és egyértelmű kommunikáció lobbizás (pl. Kamara által) részvétel szervezetekben (pl. Közfelügyelet útján) Bevezetés - Enron előtt könyvvizsgálók sikerrel védték ki az elvárásokat csalás vizsgálata nem volt kötelező csalás esetén nem viseltek felelősséget Bevezetés - Enron és Arthur Andersen csalás ügyfél által csalás könyvvizsgáló által nemcsak passzív segédlet könyvvizsgáló által nem veszi észre a csalást szándékosan, gondatlanságból, véletlenül hanem aktív segédlet könyvvizsgáló által tanácsadóként - jogellenes konstrukció kidolgozása könyvvizsgálóként - jogszerűnek minősítése Bevezetés - Enron után a könyvvizsgálókkal szembeni elvárások
szigorodása a csalás kérdését már nem lehetett megkerülni jogszabályok Sarbanes-Oxley Act of 2002 2006/43/EK irányelv 2007. évi LXXV törvény standardok ISA 240 nemzetközi standard 240. témaszámú magyar standard közfelügyeletek Könyvvizsgáló-Felügyeleti Szervek Eu. Csoportja Könyvvizsgálói Közfelügyeleti Bizottság Csalás fogalma - Jogi Szótár (Bíró Endre, Dialóg Kiadó, 2006) A csalás jogtalan haszonszerzés végett másnak a tévedésbe ejtése, tartása és ezzel kár okozása értéktől és az elkövetés módjától függően szabálysértés vétség bűntett Csalás fogalma - mindenkinek mást jelent állampolgár - akinek szomszédságában csalás történt tulajdonos - akinek cégénél csalás történt munkavállaló - akinek munkahelyén csalás történt politikus - akinek feladata a csalás megelőzése rendőr - akinek feladata a
csalás felderítése felügyelő - akinek feladata a csalás felderítése csaláskivizsgáló - akinek feladata a csalás kivizsgálása könyvvizsgáló - akinek . Csalás fogalma - a könyvvizsgáló számára a könyvvizsgálat célja az éves beszámoló . a vállalkozó helyzetéről megbízható és valós képet ad (vagy nem) szakvéleményt formálni a beszámolóról (auditors opinion) könyvvizsgálói záradék záradék megadása vagy elutasítása záradék - hitelesítő, korlátozott, elutasító Csalás fogalma - a könyvvizsgáló számára történt vagy sem - lényeges hibás állítás megbízható és valós a kép, vagy sem hol - lényeges hibás állítás helye összeg, adat, tény, becslés, közzététel hogyan - lényeges hibás állítás módja esemény figyelmen kívül hagyása meg nem történt esemény beállítása hibás értelmezés, értékelés, besorolás
hibás feldolgozás hibás megjelenítés, bemutatás, közzététel Csalás fogalma - a könyvvizsgáló számára 240. témaszámú standard A könyvvizsgálónak a csalás mérlegelésére vonatkozó felelőssége a pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatánál csalás fogalma (Standard 6. pontja) szándékosan elkövetett cselekedet méltánytalan vagy illegális előny szerzése céljából alkalmazott megtévesztés (méltányos és méltánytalan előny fogalma ?) Csalás fogalma - a könyvvizsgáló számára 240. témaszámú standard A könyvvizsgálónak a csalás mérlegelésére vonatkozó felelőssége a pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatánál jogilag nem minősíteni (Standard 6. pontja) "a könyvvizsgáló jogilag nem minősíti azt, hogy ténylegesen csalás történt-e" (jogilag nem, de méltányosság szempontjából minősíti !?) Csalás fogalma - a könyvvizsgáló számára 240. témaszámú standard
A könyvvizsgálónak a csalás mérlegelésére vonatkozó felelőssége a pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatánál lényeges hibás állítás oka véletlen hiba szándékos csalás kockázat nagyobb, ha a hibás állítás oka csalás felderítés nehezebb, mivel a csalást fedezni igyekeznek ismétlődés esélye is nagyobb Csalás fogalma - összefoglalva ACFE 240. standard csalás BTK 318. § XVIII. fejezet vagyon elleni bűn. csalási szándékú pénzügyi beszámolás csalási szándékú pénzügyi beszámolás 289. § (számvitel rendjének megsértése) XVII. fejezet gazdasági bűn. eszközök elsikkasztása eszközök elsikkasztása 317. § XVIII. fejezet vagyon elleni bűn. korrupció, megvesztegetés 256. § (befolyással üzérkedés) XV. fejezet államigazgatás, az igazságszolgáltatás, a közélet tisztasága elleni bűn. SZTV 157. § XV. fejezet tulajdon elleni sz. 157. § XV. fejezet tulajdon elleni sz. Csalás - fajtái a
szándékos hibás állítások két típusa releváns a könyvvizsgálat szempontjából (Standard 7. pontja): a csalási szándékú pénzügyi beszámolásból eredő és az eszközök elsikkasztásából származó hibás állítások. Csalás - és az emberi tényező emberek emberek emberek emberek emberek termelnek és szolgáltatnak vezetik a cégeket vállalnak munkát értékesítenek vásárolnak emberek alkotják a (jog)szabályokat emberek alkalmazzák a (jog)szabályokat emberek engedélyeznek, felügyelnek emberek könyvelnek emberek vizsgálják a könyveket emberek döntenek és cselekszenek (szervezetek nevében is) emberek kezelik a szervezetek kockázatait emberek a legveszélyesebb kockázati tényezők emberek hibáz(hat)nak - véletlenül emberek csal(hat)nak – szándékosan Csalás - és az emberi tényező az emberi tényező szerepe óriási tudatában lenni ismerni az emberek működését mit miért (nem) tesznek
Csaláskivizsgálás és könyvvizsgálat miért nem veszi észre? – mert mást keres könyvvizsgálat alapja: vezetés nyilatkozatai (540. standard) minden rendben minden a vezetés felelőssége könyvvizsgáló szolgáltatása: bizonyosság (a beszámoló megbízható és valós képet ad) amit a könyvvizsgáló keres: amit a csaláskivizsgáló keres: az állítás (ugye) igaz az állítás (lehet) hamis Csaláskivizsgálás és könyvvizsgálat miért nem veszi észre? – mert nincs csalás-hipotézis hipotézis nélkül: a jelek lényegtelen és összefüggéstelen mozaik darabok hipotézissel: a jelek (esetleges) fontossága és összefüggése vigyázat: szelektív figyelem !!! a hipotézis alapján mindent "bizonyítéknak" lát(hat)unk elhanyagol(hat)juk a hipotézisbe nem illő tényeket Csaláskivizsgálás és könyvvizsgálat miért nem veszi észre? – mert más szemüvegen át néz
szinte ugyanazt nézik nagyon hasonló módszereket alkalmaznak különböző a céljuk különböző a szemléletük mást látnak Csaláskivizsgálás és könyvvizsgálat hogyan vehetné észre? - más szemüvegen át nézni másképp is rendszerezni/értelmezni a tényeket a csalás kockázata szempontjából csalás kockázata - csalás háromszöge (Donald Cressey) 1. ösztönzés/nyomás nem/alig teljesíthető elvárások 2. lehetőség alkalom a csalás elkövetésére 3. hozzáállás/racionalizálás csalás jelentéktelenítése ha bizonyos feltételek fennállnak akkor a csalás kockázata nagyobb (lehet) abból nem szükségszerűen következik a csalás ténye Csaláskivizsgálás és könyvvizsgálat csalás háromszöge 1. ösztönzés/nyomás nem/alig teljesíthető elvárások követelmények, elvárások a tulajdonosok részéről gazdálkodó működési feltételeit fenyegető tényezők vezetés érdekeltsége -
eredmény-trend fenntartása irányítással megbízott személyek saját pénzügyi helyzetét fenyegeti a gazdálkodó pénzügyi teljesítménye (tulajdoni hányad, prémium, részvényopció) Csaláskivizsgálás és könyvvizsgálat csalás háromszöge 2. lehetőségek alkalom a csalás elkövetésére lehetőség csalási szándékú pénzügyi beszámolásra (kapcsolt felekkel folytatott tranzakciók, képesség feltételek diktálására, nehéz átláthatóság, adóparadicsomok lehetőségeinek kihasználása) vezetésben egy személy/csoport dominál, nincs ellensúly belső ellenőrzés - hiányos, felügyelete nem hatékony szervezeti struktúra – átláthatatlan, instabil fluktuáció – kulcsemberek gyakori cserélődése Csaláskivizsgálás és könyvvizsgálat csalás háromszöge 3. hozzáállás/racionalizálás csalás jelentéktelenítése nem is olyan nagy ügy több kompenzációt érdemelnék, mint
amennyit kapok mások/máshol is ezt csinálják etikai standard - nincs, nem hatékony etikai standard - nem megfelelő kommunikáció személyes és üzleti ügyletek összemosása Teendők - csalás észlelésekor (Standard 93-103 pontjai) konfliktus helyzet ügyfélinformációk bizalmas kezelése mikor jelezni - gyanú, bizonyíték kinek jelezni - megbízó mely szintje a megfelelő kinek jelezni még - megbízón kívül jogszabályi előírások Teendők - csalás észlelésekor (Standard 93-103 pontjai) jogi szakértő igénybe vétele adat, információ csak megkeresésre adható ki kivétel: a Standard 102A3 pontban foglaltak bizonyos pénz és tőkepiaci tevékenységek pénzmosás megelőzése Szabálysértés esetén nyilvánosságra hozatali kötelezettség nincs előírva Bűncselekmény esetén feljelentési kötelezettség: államellenes bűncselekmény Teendők - csalás észlelésekor 1978. évi IV
törvény a Büntető Törvénykönyvről http://net.jogtarhu/jr/gen/hjegy doccgi?docid=97800004TV 1995. évi LXV törvény az államtitokról és a szolgálati titokról http://net.jogtarhu/jr/gen/hjegy doccgi?docid=99500065TV 2007. évi CXXXVI törvény a pénzmosás és a terrorizmus finanszírozása megelőzéséről és megakadályozásáról http://net.jogtarhu/jr/gen/hjegy doccgi?docid=A0700136TV 2001. évi CXX törvény a tőkepiacról http://net.jogtarhu/jr/gen/hjegy doccgi?docid=A0100120TV 1996. évi CXII törvény a hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról http://net.jogtarhu/jr/gen/hjegy doccgi?docid=99600112TV 2007. évi CXXXV törvény a Pénzügyi Szervezetek Állami Felügyeletéről http://net.jogtarhu/jr/gen/hjegy doccgi?docid=A0700135TV Befejezés - mit tehet a könyvvizsgáló? elvárható gondossággal eljárni - dokumentálás !!! másik szemüveget (is) használni emberi tényezőt figyelembe
venni elvárás-beli szakadékot csökkenteni kommunikáció érdekérvényesítés érdekérvényesítés Kamara Könyvvizsgálói Közfelügyeleti Bizottság jogalkotás befolyásolása (jogszabály véleményezése) jogalkalmazás befolyásolása (szakértői tevékenység) Befejezés - a könyvvizsgálói felelősség ISA 240 - Nemzetközi Könyvvizsgálati Standard (Nemzetközi Könyvvizsgálói Szövetség, IFAC) A könyvvizsgálónak a csalás és a hiba mérlegelésére vonatkozófelelőssége a pénzügyi kimutatások könyvvizsgálatánál „responsibility” felelősségvállalás, felelősség-érzet kifejezést használja „liability” jogi felelősség, kötelezettség fogalmát kerüli ISA 240 a magyar 240. témaszámú standard alapja a magyar Standardban található "felelősség" kifejezés mindig a "responsibility" értelmében olvasandó Köszönöm a figyelmet ! Dr. Zombori Gyula
gyula.zombori@gmailcom